，应于意见段之前另设说明段，以
说明所持保留意见的理由，并在意见段中使用“除存在上述问题以外”、
“除上述问题造成的影响以外”或“除上述情况待定以外”等专业术语。
第二十三条注册会计师经过审计后，认为被审计单位会计报表存在
下述情况之一时，应出具否定意见的审计报告：
一会计处理方法的选用严重违反《企业会计准则ท》及国家其他有
关财务会计法规的规定，被审计单位拒绝进行调整；
二会计报表严å重歪曲了被审计单位的财务状况、经营成果和资金
变动情况，被审计单位拒绝进行调整。
注册会计师在编制否定意见报告时，应于意见段之前另设说明段，说
明所持否定意见的理由，并在意见段中使用“由á于上述问题造成的重大影
响”、“由于受到前段所述事项的影响”等专业术语。
第二十四条注册会计师在审计过程中，由á于审计范围受到เ委托人、
被审计单位或客观环境的严å重限制，不能ม获取必要的审计证据，以致无法
对会计报表整体反映表审计意见时，应当出具拒绝表示ิ意见的审计报
告。
注册会计师在编制ๆ拒绝表示ิ意见报告时，应于意见段之前另设说明
段，以说明所持拒绝表示意见的理由，并在意见段中使用“由á于审计范围
受到严å重限制”、“由于无法实施ๅ必要的审计程序”、“由于无法获取必
要的审计证据”、“我们无法对上述会计报表整体反映表意见”等专业
术语。
第二十五条注册会计师明知应当出具保留意见和否定意见的审计
报告时，不得以拒绝表示意见的审计报告代替。
第五章附则
第二十六条本准则由中国注册会计师协会负责解释。
第二十七条本准则自1996年1้月l日起施行。
独立审计具体准则第8号
——错误与舞弊
第一章总则
第一条为了规范注册会计师在会计报表审计中现、报告可能导致
会计报表严重失实的错误与舞弊，明确相关责任，根据《独立审计基本准
则ท》，制定本准则。
第二条本准则ท所称错误，是指会计报表中ณ存在的非故意的错报或漏
报。
第三条本准则所称舞弊，是指导致会计报表产生不实反映的故意行
为。
第四条注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特
定要求者外，应当参照本准则办理。
第二章一般原则ท
第五条建立健全内部控制ๆ，保护资产的安全、完整，保证会计资料
的真实、合法、完整，是被审计单位的会计责任。被审计单位管理当局应
当贯彻实施ๅ其内部控制，防止生、及时现并纠正错误与舞弊。
第六条按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的真
实性、合法性是注册会计师的审计责任。注册会计师应当根据独立审计准
则的要求，充分考虑审计风险，实施ๅ适当的审计程序，以合理确信能够
现可能导致会计报表严å重失实的错误与舞弊。
第七条由于审计测试及被审计单位内部ຖ控制ๆ的固有限制ๆ，注册会计
师依照独立审计准则ท进行审计，并不能ม保证现所有的错误或舞弊。
第八条注册会计师对会计报表的审计，并非专为现错误或舞弊。
如果委托人要求对可能存在的错误或舞弊进行专门审计，注册会计师应当
考虑自身能力和审计风险，并另行签订业务约定书。
第三章编制和实施审计计划ฐ时对错误与舞弊的关注
第九条注册会计师在编制ๆ和实施审计计划时，应当充分关注可能存
在的导致会计报表严重失实的错误与舞弊。
错误主要包括：
一原始记录和会计数据的计算、抄写错误；
二对事实的疏忽和误解；
三对会计政策的误用。
舞弊主要包括：
一伪造、变造记录或凭证；
二侵占资产；
三隐瞒或删除交易或事项；
四记录虚假的交易或事项；
五蓄意使用不当的会计政策。
第十条注册会计师在编制审计计划时，应当考虑导致会计报表严å重
失实的错误与舞弊存在的可能ม性。
除内部控制的固有限制外，下列情况会增加错误与舞弊的可能性：
一被审计单位管理人员的品行或能力存在问题；